Revisorns anmärkning kring skatter och avgifter

Bakgrund

Revisorns roll i att granska skatter och avgifter är en viktig del av förvaltningsrevisionen. Enligt svensk lag är det revisorns skyldighet att anmärka om bolaget inte har fullgjort sina skyldigheter avseende skatter och avgifter enligt skatteförfarandelagen. Denna skyldighet har sina rötter i lagstiftningsarbete utförd på 80-talet och avsikten, när reglerna infördes, var att förhindra att företag inte följde gällande skatteregler och skaffade sig otillbörliga fördelar genom att skjuta upp betalning av skatter och avgifter.

Regleringen har sin grund i proposition 1984/85:30, där lagstiftaren ville stävja att skattskyldiga använder staten som en räntefri kreditgivare genom att försena sina betalningar. Syftet var också att skapa en mer rättvis konkurrenssituation, där skötsamma företag inte skulle missgynnas. Vidare fanns det ett behov av att säkerställa att staten erhöll de skatteintäkter som krävdes för att upprätthålla offentliga tjänster och försörja samhällets grundläggande funktioner.

Med tiden har Skatteverkets möjligheter att övervaka och följa upp skattebetalningar förbättrats avsevärt genom digitalisering och ökad tillgång till realtidsdata, vilket gör att revisorns anmärkningar kan anses mindre nödvändiga numer. Detta borde leda till en diskussion om huruvida revisorns roll i denna process fortfarande är lika central som tidigare, eller om reglerna eller praxis bör anpassas till den moderna affärsmiljön.

Gällande regelverk inklusive praxis

Det nuvarande regelverket föreskriver att revisorn har att anmärka om bolaget brustit i vissa av sina skyldigheter enligt skatteförfarandelagen (2011:1244). Enligt aktiebolagslagen (9 kap. 34 §) ska revisorn anmärka om bolaget inte har fullgjort sina skyldigheter att:

1. göra skatteavdrag enligt ,
2. anmäla sig för registrering enligt 7 kap.  skatteförfarandelagen,
3. lämna skattedeklaration enligt 26 kap.  eller 37 kap.  skatteförfarandelagen, eller
4. i rätt tid betala skatter och avgifter som omfattas av .

Enligt vår uppfattning är revisorns kanske viktigaste uppgift av dessa att anmärka om bolaget underlåtit och/eller missat att redovisa skatter och avgifter. Denna artikel inriktar sig dock primärt på anmärkningar på grund av försenade betalningar, där vi upplever störst behov av eventuell förändring av praxis och/eller regler.

Vid bedömningen av om anmärkning ska göras vid försenade betalningar tar revisorn hänsyn till flera faktorer, vilka framgår av FARs revisionsrekommendation RevR 209 Förvaltningsrevision, såsom:

• Storleken på det försenade beloppet: Vid bedömning av om anmärkning i revisionsberättelse ska ske i fall där skatt har betalats in för sent ska felets beloppsmässiga storlek beaktas. Det är det redovisade beloppet som har inbetalats för sent som ska beaktas, inte den kostnadsränta som har belastat bolaget. Revisorn bör underlåta att göra anmärkning om det är uppenbart att beloppet är oväsentligt.
• Antal förseningar: En annan omständighet att beakta är om en felaktighet framstår som ett enstaka ofrivilligt misstag eller om det är fråga om återkommande försummelser, vilket kan tyda på allvarliga brister i rutinerna eller i värsta fall oegentligheter. Det bör röra sig om enstaka förseningar för att det ska vara möjligt att undvika anmärkning. Beaktande övriga faktorer kan revisorn i undantagsfall acceptera icke enstaka förseningar.
• Orsak till och längd på försening: Förseningens orsak bör beaktas enskilt samt kopplat till antalet förseningar liksom förseningens längd. Det är viktigt att påpeka att bolaget är skyldigt att ha den interna kontroll som krävs för att säkerställa att skatter och avgifter betalas i rätt tid, vilket gör att även brister i interna rutiner kan vara skäl för anmärkning om detta lett till upprepade förseningar och det inte rör sig om oväsentliga belopp. Om orsaken till förseningen är bristande likviditet anses detta vara särskilt allvarligt.
• Eventuella rättelser: Om bolaget själv vidtar korrigerande åtgärder innan revisionsberättelsen avges kan detta påverka revisorns bedömning. Enligt praxis kan dock revisorn även vid frivillig rättelse vara skyldig att anmärka på sen betalning i de fall rättelsen innebär inbetalning av skatt med beaktande av väsentlighet och skälen till förseningen.

Eftersom lagstiftningen bygger på väsentlighetsprincipen finns det viss flexibilitet i revisorns bedömning.

En av de största utmaningarna för revisorer är att avgöra var gränsen går för att göra anmärkningar, dvs hur de olika faktorerna som redovisats ovan förhåller sig till varandra samt om den sammanvägda bristen, med beaktande av alla omständigheter, bör leda till anmärkning eller ej.

En särskild problematik uppstår när olika revisorer gör olika bedömningar av liknande fall. Detta kan leda till att två företag med samma omständigheter behandlas olika, beroende på vilken revisor de anlitat. En sådan inkonsekvens kan vara problematisk, inte minst utifrån ett likabehandlingsperspektiv, särskilt för företag som är beroende av att ha en revisionsberättelse utan anmärkningar avseende skatter och avgifter för att kunna delta i offentliga upphandlingar eller upprätthålla goda relationer med finansiärer. Detta kan ske, fastän revisorerna som kommer till olika slutsatser har ansatsen att följa den goda revisionsseden.

Svåra bedömningsfrågor och långtgående konsekvenser

Det finns flera utmaningar kopplade till revisorns bedömning av sena skattebetalningar:

• Olika tolkningar: Revisorns bedömning av väsentlighet kan variera, vilket leder till inkonsekvens mellan olika revisionsberättelser. Detta kan skapa problem för företag som riskerar att få olika behandling beroende på vilken revisor de anlitar.
• Negativa konsekvenser: En anmärkning kan leda till att ett företag utestängs från offentliga upphandlingar, får svårigheter att få krediter eller förlorar tillstånd. Detta kan ha förödande konsekvenser för företag, särskilt inom branscher där en revisionsberättelse utan anmärkningar är avgörande för att kunna bedriva verksamhet. Det är väldigt lätt att ett företag – utan uppsåt – kan brista i tidpunkt för betalning av skatter och avgifter, varför mindre misstag eller felaktigheter kan få väldigt långtgående konsekvenser.
• Omvärldens förståelse för anmärkningen: Anmärkningarna som görs i revisionsberättelsen är ofta kortfattade och har liknande utformning, så en extern läsare kan lätt få en felaktig bedömning av företagets regelefterlevnad eller övertolka innebörden av anmärkningen, vilket kan få stora negativa konsekvenser för företag, som i all väsentlighet är skötsamma och bidrar positivt till samhället och näringslivet.
• Företagens interna kontroll: Små företag kan ha svårare att upprätthålla en stark intern kontroll än större företag, vilket kan göra dem mer sårbara för anmärkningar även vid mindre förseningar.
• Disciplinär åtgärd: Frågan om att anmärka eller ej är också väldigt viktigt för revisorn, då en felaktig bedömning, ofta avstående från anmärkning, kan föranleda disciplinär åtgärd från vår tillsynsmyndighet, Revisorsinspektionen, vilket kan leda till att revisorer anmärker oftare än vad som lagstiftaren avsett, med potentiellt negativa konsekvenser för näringsliv och samhälle.

En annan aspekt är att företag utan revisionsplikt, som valt att inte ha revisor, inte riskerar att få en anmärkning på grund av sena betalningar av skatter och avgifter. Flera myndighetsrapporter har lyft fram att företag utan revisor i högre grad än andra utnyttjas för ekonomisk brottslighet. Detta innebär att regelverket kring anmärkning vid sena skattebetalningar kan straffa företag som valt att ha revisor för att de vill visa för omvärlden att deras finansiella rapportering är rättvisande samt att de är seriösa.

Vilka förändringar vore bra i framtiden?

Flera förändringar kan förbättra praxis och göra reglerna mer anpassade till dagens affärsklimat:

• Utvärdera om nuvarande reglering bör ändras: Reglerna tillkom för ca 40 år sedan, långt innan den digitala tidsåldern och vid en tid där myndigheters möjlighet till information och övervakning av företag var väsentligt mindre än idag. En utvärdering bör göras om dagens regler verkligen behövs och i så fall vilka av reglerna som fortfarande är aktuella.
• Mindre binär bedömning: Det bör öppnas för en mer nyanserad granskning där små förseningar och oväsentliga belopp inte automatiskt leder till anmärkning, eller av vissa revisorer upplevs kräva anmärkning. Enstaka eller ett fåtal misstag bör inte med automatik leda till att företaget drabbas av negativa konsekvenser. Dagens situation där olika revisorer sannolikt gör olika bedömningar leder till rättsosäkerhet för företagen som är föremål för revision, där samma omständigheter leder till anmärkningar i revisionsberättelsen hos vissa revisorer men inte hos andra. I förlängningen kan detta få som följd att ett företags verksamhet tvingas upphöra medan ett annat företag inte får någon påverkan alls, fastän båda företagen har haft samma brister i sin hantering av skatter och avgifter.
• Beaktande av räntor: Istället för att enbart titta på antal förseningar och dess längd kan nivån på räntekostnaden vara en indikator på hur allvarlig försummelsen bör anses vara. Om räntekostnaden är låg kan det ifrågasättas om förseningen verkligen ska leda till en anmärkning.
• Förstärkt fokus på systematiska brister: Revisorns anmärkning bör främst riktas mot företag som systematiskt och i stor omfattning missbrukar skattereglerna. Ett företag som vid upprepade tillfällen skjuter upp skattebetalningar för att förbättra sin likviditet bör kanske få en anmärkning i revisionsberättelsen, till skillnad från ett företag som vid några få tillfällen brustit i sina rutiner.
• Erkännande av självrättelser: Om bolaget självmant korrigerar felaktigheter bör detta kunna beaktas i större utsträckning. Ett företag som snabbt rättar till en uppkommen försening bör inte drabbas av en anmärkning på samma sätt som ett företag som inte visar någon vilja att förbättra sina rutiner eller inom rimlig tid vidtar rättning.

Vi är övertygade om att förtydligad och kanske ändrad praxis för revisorns anmärkningar inom området kan leda till att regelverket blir mer rättvist och relevant för dagens företagsklimat, samtidigt som samtliga aktörer kan få en tydligare bild av vad som faktiskt innebär en väsentlig försummelse inom skatte- och avgiftshantering. En sådan ändring borde kunna komma till stånd genom en dialog mellan Revisorsinspektionen och FAR, men för att större förändringar inom området ska kunna ske, krävs regeländringar, vilket enbart lagstiftaren kan göra.

Som revisorer vill vi bidra till ett hållbart näringsliv där företag konkurrerar på lika villkor med rimliga och väl avvägda regler, varför vi tycker att en ändring inom detta område är önskvärd, för att minska risken för olika behandling av företag och att gällande regelverk är anpassad för den tid som vi lever i idag!

 

Motsvarande regleringar finns för andra företagsformer i andra lagar.